Deducerea TVA la achizitia de teren cu constructii

In mod normal, livrarea de conctructii si a terenurilor pe care sunt construite reprezinta o operatiune scutita de taxa pe valoarea adaugata, conform prevederilor Art. 292, alin. 2) din Codul fiscal.

Exista si o exceptie, si anume: scutirea nu se aplica pentru livrarea de constructii noi sau parti de constructii noi sau de terenuri construibile.

Tot Codul fiscal defineste si urmatorii termeni, astfel:

“1. teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcții, conform legislației în vigoare;

2. construcție înseamnă orice structură fixată în sau pe pământ;

3. livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma transformării;”

In situatia in care terenul si constructia aferenta formeaza un corp funciar unic, fiind inscrise la un singur numar cadastral, vanzatorul a procedat corect prin colectarea TVA in situatia in care valoarea terenului este mai mare decat valoarea constructiei.

In acest caz, avand in vedere faptul ca terenul si constructia aferenta formeaza un corp funciar unic, sunt aplicabile prevederile pct. 55 alin. (1) din normele de aplicare ale art. 292 alin. (2) lit. f):

“In aplicarea art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, atunci cand se livreaza un corp funciar unic format din constructia si terenul pe care aceasta este edificata, identificat printr-un singur numar cadastral:

 a) terenul pe care s-a edificat constructia urmeaza regimul constructiei, daca valoarea acestuia este mai mica decat valoarea constructiei asa cum rezulta din raportul de expertiza/evaluare;

 b) constructia va urma regimul terenului pe care este edificata, daca valoarea acesteia este mai mica decat valoarea terenului asa cum rezulta din raportul de expertiza/evaluare;

 c) daca terenul si constructia au valori egale, asa cum rezulta din raportul de expertiza/evaluare, regimul corpului funciar se stabileste in functie de bunul imobil cu suprafata cea mai mare. Se va avea in vedere suprafata construita desfasurata a constructiei. “

 Din punct de vedere al taxei pe valoarea adaugata, conform Art. 269. Alin. 1) din Codul fiscal, este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.

Alin.(2) enumera activitatile economice, cum ar fi: activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor liberale sau asimilate acestora. De asemenea constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

Prin Normele metodologice se clarifica momentul in care in persoana fizică, care nu a devenit deja persoană impozabilă pentru alte activități, se consideră că realizează o activitate economică din exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, si anume: dacă acționează ca atare, de o manieră independentă, și activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

In concluzie, persoana fizica care a achizitionat constructia si terenul respectiv, la care a adus imbunatatiri in vederea exploatarii ulterioare a bunurilor prin inchiriere in scopul obtinerii de venituri cu caracter de continuitate se considera ca a devenit persoana impozabila din punct de vedere al taxei pe valoarea adaugata de la momentul initial, al achizitionarii constructiei cu terenul din dotare, iar pana la atingerea plafonului de scutire cifra de afaceri de 300.000 lei, aplica regimul de scutire pentru microintreprinderi, neavand obligatia de a se integistra in scop de TVA.

De asemenea, persoanele care aplică regimul special de scutire, conform art. 310 din Codul fiscal, au obligația să țină evidența livrărilor de bunuri și a prestărilor de servicii care ar fi taxabile dacă nu ar fi realizate de o mică întreprindere, cu ajutorul jurnalului pentru vânzări, precum și evidența bunurilor și a serviciilor taxabile achiziționate, cu ajutorul jurnalului pentru cumpărări.

Atentie insa, inchirierea de bunuri imobile este o operatiune scutita fara drept de deducere conform Art. 292, alin. 2), lit. e) din Codul fiscal , iar persoana impozabilă care realizează în cursul unui an  calendaristic exclusiv operațiuni scutite fără drept de deducere conform art. 292 nu se consideră că depășește plafonul de scutire de 300.000 lei.

Conform Art. 310, alin. (3) din Codul fiscal, o persoana impozabilă care îndeplinește condițiile prevăzute pentru aplicarea regimului special de scutire pentru microintreprinderi poate opta oricând pentru aplicarea regimului normal de taxă.

 De asemenea, o persoana impozabila, inregistrata in scop de TVA, care realizeaza operatiuni scutite fara drept de deducere (cum ar fi inchirierea de imobile), poate oricand printr-o notificare adresata organului fiscal competent sa opteze pentru efectuarea acestor operatiuni in regim de taxare, un exemplar al notificarii fiind inaintat clientului.

Asa cum s-a stabilit prin normele metodologice date in aplicarea Art. 297, alin. (6) din Codul fiscal, se acordă dreptul de deducere a taxei pentru achizițiile efectuate de o persoană impozabilă înainte de înregistrarea acesteia în scopuri de TVA, conform art. 316 .

Norma metodologica pct. 83, alin. (14) prevede: “Persoanele impozabile care trec de la regimul de scutire la cel de taxare au dreptul sau, după caz, obligația de a efectua ajustările de taxă prevăzute la art. 270 alin. (4), art. 304, 305, 306 sau 332 din Codul fiscal, dacă intervin evenimente care generează ajustarea taxei ulterior înregistrării în scopuri de TVA a persoanei impozabile, conform art. 316 din Codul fiscal.”

In cazul bunurilor de capital, Art. 305, alin. (4) din Codul fiscal prevede situatiile in care se ajusteaza taxa deductibila, astfel:

“a) în situația în care bunul de capital este folosit de persoana impozabilă:

1. integral sau parțial, pentru alte scopuri decât activitățile economice, cu excepția bunurilor a căror achiziție face obiectul limitării la 50% a dreptului de deducere potrivit prevederilor art. 298 ;

2. pentru realizarea de operațiuni care nu dau drept de deducere a taxei;

3. pentru realizarea de operațiuni care dau drept de deducere a taxei într-o măsură diferită față de deducerea inițială;

……………”

Ajustarea taxei deductibile se efectuează astfel:

• pentru cazurile prevăzute la alin. (4) lit. a), ajustarea se efectuează în cadrul perioadei de ajustare (adica pe o perioadă de 20 de ani, pentru construcția sau achiziția unui bun imobil, precum și pentru transformarea sau modernizarea unui bun imobil, dacă valoarea fiecărei transformări sau modernizări este de cel puțin 20% din valoarea totală a bunului imobil/părții de bun imobil după transformare sau modernizare) pentru o douăzecime din taxa dedusă inițial, pentru fiecare an în care apare o modificare a destinației de utilizare. Ajustarea se efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează obligația de ajustare sau, după caz, în ultima perioadă fiscală a fiecărui an, în condițiile prevăzute prin normele metodologice.

Perioada de ajustare începe:

– de la data de 1 ianuarie a anului în care imobilele au fost achiziționate, și se efectuează pentru suma integrală a taxei deductibile aferente bunurilor de capital;

-de la data de 1 ianuarie a anului în care bunurile sunt folosite pentru prima dată după transformare sau modernizare, pentru transformările sau modernizările bunurilor de capital (imobile), a căror valoare este de cel puțin 20% din valoarea totală a bunului imobil/părții de bun imobil după transformare sau modernizare, și se efectuează pentru suma taxei deductibile aferente transformării sau modernizării.

In concluzie, daca persoana fizica care exploateaza prin inchiriere in scopul obtinerii de venituri cu caracter de continuitate bunurile achizitionate (constructii/teren) opteaza pentru a se inregistra normal in scop de TVA, operatiunea de inchiriere, fiind una scutita fara drept de deducere, va fi facturata fara TVA, neavand drept de deducere pentru achizitiile realizate anterior.

Mai mult decat atat, pct.  88 alin. (10) din normele de aplicare ale art. 316 alin. (20) reglementeaza, in mod expres faptul ca o persoana inregistrata in scopuri de TVA, dar care, ulterior inregistrarii, desfasoara exclusiv operatiuni scutite fara drept de deducere, trebuie sa solicite retragerea din evidenta platitorilor de TVA  „Conform prevederilor art. 316 alin. (20) din Codul fiscal, orice persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA si care, ulterior inregistrarii respective, desfasoara exclusiv operatiuni ce nu dau dreptul la deducere solicita anularea inregistrarii in termen de 15 zile de la incheierea lunii in care se desfasoara exclusiv operatiuni fara drept de deducere.”

Cu alte cuvinte, daca veti inchiria in regim de scutire de TVA, aceasta fiind singura activitate desfasurata, nu va veti putea inregistra ca platitor de TVA, si in consecinta nu veti deduce TVA-ul de la achizitie.

Daca se notifica organul fiscal privind optiunea de inchiriere in regim de TVA, se poate face o ajustare a TVA-ului in vederea deducerii conform procedurii de mai sus.

 

Reglementare:

•  Art. 292, 269,297,  310, 305 – Cod fiscal